作者：王麗婷

作者單位：國家稅務總局國際稅務司

來源：《中國稅務》

近期，財政部、國家稅務總局、國家發展和改革委員會、商務部發布了《關于擴大境外投資者以分配利潤直接投資暫不征收預提所得稅政策適用范圍的通知》（財稅〔2018〕102 號），將該政策適用范圍從外商投資鼓勵類項目擴大至所有非禁止外商投資的項目和領域。為配合該通知的執行，并對有關問題予以明確，國家稅務總局隨后發布了《關于擴大境外投資者以分配利潤直接投資暫不征收預提所得稅政策適用范圍有關問題的公告》（國家稅務總局公告2018年第53 號）。為便于納稅人理解掌握，筆者對政策有關內容進行解讀。

公告發布背景

根據《國務院關于促進外資增長若干措施的通知》（國發〔2017〕39 號）的規定，境外投資者從中國境內居民企業分配的利潤直接投資于鼓勵類投資項目，凡符合規定條件的， 暫不征收預提所得稅。為落實此項稅收政策，2017 年12 月，財政部、國家稅務總局、國家發展和改革委員會、商務部共同發布了《關于境外投資者以分配利潤直接投資暫不征收預提所得稅政策問題的通知》（財稅〔2017〕88 號）。為配合該文件執行，國家稅務總局2018 年1 月出臺了《國家稅務總局關于境外投資者以分配利潤直接投資暫不征收預提所得稅政策有關執行問題的公告》（國家稅務總局公告2018 年第3 號）。

2018 年9 月，財政部、國家稅務總局、國家發展和改革委員會、商務部聯合發布了財稅〔2018〕102號文件，擴大了該政策的適用范圍，由外商投資鼓勵類項目擴大至所有非禁止外商投資的項目和領域。為便于操作執行，避免參閱多個文件，財稅〔2018〕102 號整體替代了財稅〔2017〕88 號文件。

為配合該通知的執行，國家稅務總局于2018 年10 月發布了國家稅務總局公告2018 年第53 號，整體替代了國家稅務總局公告2018 年第3 號。

公告主要內容

國家稅務總局公告2018 年第53 號刪除了涉及認定鼓勵類項目的標準和程序性規定，保留了國家稅務總局公告2018 年第3 號（已廢止）的大部分規定。

（一）新增兩項規定

1. 關于確定補繳注冊資本為“增資”情形的規定。由于目前公司注冊資本采取認繳制，企業可以自行約定注冊資本繳存期限，注冊資本大于實收資本的情況較為普遍。考慮到境外投資者以分得的利潤用于補繳以前已經承諾的注冊資本出資份額，屬于權益性投資，且境外投資者通過投資確實將分得利潤留在了境內，符合暫不征收預提所得稅政策的初衷。故國家稅務總局公告2018 年第53 號第一條規定，境外投資者以分得的利潤用于補繳或認繳其在境內居民企業的資本（含注冊資本、實收資本和資本公積）份額，屬于符合“新增或轉增中國境內居民企業實收資本或者資本公積”的情形，如再符合財稅〔2018〕102 號文件規定的其他條件，則可以享受暫不征收預提所得稅優惠待遇。

2. 關于通過人民幣再投資專用存款賬戶劃轉視為直接劃轉的規定。按照財稅〔2018〕102 號文件第二條第（三）項規定，境外投資者享受暫不征收預提所得稅政策須滿足直接再投資的條件，即“用于直接投資的利潤以現金形式支付的，相關款項從利潤分配企業的賬戶直接轉入被投資企業或股權轉讓方賬戶，在直接投資前不得在境內外其他賬戶周轉”。根據《外商直接投資人民幣結算業務管理辦法》（銀發〔2011〕23 號）第十四條規定，境外投資者可以通過人民幣再投資專用賬戶劃轉其在境內的人民幣利潤所得，用于境內直接投資。如果境外投資者按照該項規定劃轉再投資款項，在相關人民幣利潤款項從利潤分配企業賬戶轉入境外投資者人民幣再投資專用存款賬戶的當日內，再由境外投資者人民幣再投資專用存款賬戶轉入被投資企業或股權轉讓方賬戶的，視為符合上述條件，如滿足財稅〔2018〕102 號文件規定的其他條件，可以享受暫不征收預提所得稅優惠待遇。

（二）保留的主要規定

1. 境外投資者的信息報告義務和責任。境外投資者再投資遞延繳納預提所得稅是當前經濟形勢下一種特殊形式的稅收優惠，在不設置稅務機關審批環節的情況下，需要納稅人和扣繳義務人通過信息傳遞自行操作執行，對納稅人、扣繳義務人的信息報告義務應有特別要求。具體來說，境外投資者作為享受優惠的納稅人，應有義務提供相關信息，并承擔一定的申報責任；扣繳義務人作為政策執行者，應進行適當審核，并報告執行結果。國家稅務總局公告2018 年第53 號進一步明確了境外投資者的信息報告義務和責任，分別規定了境外投資者當期享受、追補享受和停止享受遞延納稅政策三種不同情形應提交的資料。在境外投資者主動申報資料外，主管稅務機關還可以根據稅收管理需要，要求其提供其他相關資料，這樣既可以減輕要求普遍報送資料的負擔，又能滿足稅收風險管理的需要。

2. 境外投資者在享受暫不征稅待遇過程中需要提交的資料。境外投資者享受暫不征稅待遇的環節包括：向利潤分配企業提出享受暫不征稅待遇的要求，以分得利潤直接投資，可享受但暫未享受的向利潤分配企業主管稅務機關提出追補享受暫不征稅申請，通過處置投資資產收回直接投資。在這些環節中，境外投資者應提供以下資料：

（1）境外投資者在向利潤分配企業提出享受暫不征稅待遇要求時，應填報并向利潤分配企業提交《非居民企業遞延繳納預提所得稅信息報告表》。

（2）境外投資者在向利潤分配企業主管稅務機關提出追補享受暫不征稅待遇申請時，應填報并向利潤分配企業主管稅務機關提交《非居民企業遞延繳納預提所得稅信息報告表》以及相關合同、支付憑證等辦理退稅的其他資料。

（3）境外投資者在通過處置投資資產收回直接投資時，應按照國家稅務總局公告2018 年第53 號第四條第三款規定填報《中華人民共和國扣繳企業所得稅報告表》，并提交給利潤分配企業主管稅務機關。

（4）按照主管稅務機關的要求，提供與享受暫不征稅待遇相關的其他資料。

3. 利潤分配企業的審核責任。作為法定扣繳義務人，利潤分配企業的扣繳義務中應包括對境外投資者所報告信息的適當審核義務。適當審核的內容限于利潤分配企業可以掌握并有責任確認的信息，具體包括三方面：一是對境外投資者報告的信息進行形式審核，查看有無缺項；二是確認分配利潤是不是從分配企業直接轉入被投資企業，未在其他地方周轉；三是確認境外投資者填報的涉及利潤分配企業的信息是否真實、準確。

 4. 利潤分配企業在執行暫不征稅政策過程中需要辦理的稅務事項。

（1）接受境外投資者提交的《非居民企業遞延繳納預提所得稅信息報告表》。

（2）審核境外投資者提供的信息資料。

（3）審核內容均無誤的，利潤分配企業可以在支付利潤時暫不按照《中華人民共和國企業所得稅法》第三十七條規定扣繳企業所得稅。

（4）利潤分配企業在執行暫不征稅政策后，應自實際支付利潤之日起7 日內向利潤分配企業主管稅務機關報送《中華人民共和國扣繳企業所得稅報告表》，同時附報由境外投資者提交并經利潤分配企業補填相關信息后的《非居民企業遞延繳納預提所得稅信息報告表》。

（5）按照主管稅務機關的要求，提供與享受暫不征稅待遇相關的其他資料。

5. 境外投資者不當享受暫不征稅政策的，利潤分配企業和境外投資者需分別承擔的責任。利潤分配企業承擔錯誤執行暫不征稅政策的責任，僅限于未按照國家稅務總局公告2018 年第53 號第九條規定進行審核的情形。因境外投資者提供信息有誤，致使利潤分配企業錯誤執行暫不征稅政策的，由境外投資者承擔未按期申報繳納稅款責任。

6. 境外投資者在享受暫不征稅待遇后，補繳遞延稅款時適用稅收協定的問題。國家稅務總局公告2018 年第53 號第三條規定，境外投資者在享受暫不征稅待遇后補繳遞延稅款時，仍可以按照有關規定享受稅收協定待遇，但通常只能適用相關利潤支付時有效的稅收協定規定。即除稅收協定另有規定外，境外投資者不得享受補繳遞延稅款時的稅收協定待遇。補繳遞延稅款情形包括按照財稅〔2018〕102 號文件第四條的規定糾正不當享受暫不征稅待遇，以及按照財稅〔2018〕102 號文件第六條的規定停止享受暫不征稅待遇兩種。享受協定待遇的境外投資者應在辦理納稅申報時，自行報送《非居民納稅人享受稅收協定待遇管理辦法》（國家稅務總局公告2015 年第60 號）規定的報告表和資料。

其他需要說明的情況

1. 由于暫不征收預提所得稅政策的適用范圍由外商投資鼓勵類項目擴大至所有非禁止外商投資的項目和領域，《非居民企業遞延納稅預提所得稅信息報告表》中原1.2 欄“被投資企業基本信息”，含原1.2.1 欄“被投資企業納稅人識別號（社會信用代碼）”、原1.2.2 欄“被投資企業名稱”、原1.2.3 欄“主管稅務機關”、原1.2.4 欄“從事鼓勵類投資項目所屬目錄和項目類型”、原1.2.4.1 欄“所屬目錄”、原1.2.4.2 欄“項目類型”和原1.2.5 欄“計劃開展的與鼓勵類相關的經營活動”）已刪除，不再需要填寫。

2. 在執行時間上，財稅〔2018〕102 號文件自2018 年1 月1 日起執行，財稅〔2017〕88 號文件同時廢止；國家稅務總局公告2018 年第53 號自2018年1 月1 日起執行，國家稅務總局公告2018 年第3號同時廢止。財稅〔2018〕102 號文件和國家稅務總局公告2018 年第53 號適用于境外投資者在2018年1 月1 日（含當日）以后取得股息、紅利等權益性投資收益。在2017 年1 月1 日（含當日）至2018 年1 月1 日（不含當日）間發生的利潤再投資行為適用暫不征稅政策問題，仍應按照財稅〔2017〕88 號文件、國家稅務總局公告2018 年第3 號等可適用規定處理。凡可以享受暫不征稅優惠待遇的，仍可以按照財稅〔2017〕88 號第五條規定申請退還已繳納的稅款，追補享受優惠待遇。

來源：《中國稅務》第1期