作者：王永亮 

來源：進出口法律評析

偷逃稅款金額的準確認定，是走私普通貨物罪定罪與量刑的基礎。在判斷是否構成走私普通貨物罪時，司法機關基本上依據海關稅務稽核部門出具的《涉嫌走私的貨物、物品偷逃稅款海關核定證明書》（以下簡稱《核定證明書》）作出認定。《核定證明書》上會分別列明嫌疑人偷逃關稅、增值稅以及消費稅的金額。

對于偷逃關稅和消費稅的金額，應當以《核定證明書》上海關認定的金額為準；對于偷逃增值稅的金額，則不能一概以《核定證明書》海關認定的金額為準。比如，在進口貨物均已轉售且海關繳款書上增值稅金額已經全部抵扣的情況下，偷逃增值稅的金額即不應當以《核定證明書》所認定的金額為準。

海關對于進口環節的增值稅只是代為收繳，最終稅款應由國稅確定。

《核定證明書》所核定的漏繳增值稅金額，并非法定的漏繳增值稅金額。針對增值稅這一特定稅種，海關只是代替國家稅務局征收，所出具的繳款書只是確定企業應繳納增值稅的進項稅憑據，而不是最終認定的企業應當繳納的增值稅稅款。企業是否漏繳增值稅，最終應當由國家稅務局根據企業的納稅期限，按照法定的計稅方法確定。

增值稅并不是按次核算的，而是在法定的納稅期限內核算的。

《中華人民共和國增值稅暫行條例》第二十三條規定，“增值稅的納稅期限分別為1日、3日、5日、10日、15日、1個月或者1個季度。納稅人的具體納稅期限，由主管稅務機關根據納稅人應納稅額的大小分別核定；不能按照固定期限納稅的，可以按次納稅。納稅人以1個月或者1個季度為1個納稅期的，自期滿之日起15日內申報納稅；以1日、3日、5日、10日或者15日為1個納稅期的，自期滿之日起5日內預繳稅款，于次月1日起15日內申報納稅并結清上月應納稅款。”企業應納增值稅額并不是根據每票貨物的海關繳款書確定的，而是在收到繳款書后，經申請稽核比對相符后，在比對相符的當月匯總后進行抵扣，最終根據抵扣情況確定的。

按照報關次數還是按照納稅期限進行認定，在企業多次報關、有高報有低報的情況下會得出截然不同的結論。比如，企業申報進口了兩票貨物，取得兩張海關繳款書，一張繳款書低報稅款50萬元，一張繳款書高報稅款50萬元，兩張繳款書在報關后的同一納稅期限內進行了抵扣。

如果以海關的方法按次計算，則企業第一張繳款書項下的貨物即構成走私普通貨物罪，偷逃增值稅款金額為50萬元；但如果按照增值稅的納稅期限來計算，則因為是匯總計算，所以在進口環節多繳與少繳的稅款正好在納稅期限內相互沖抵，最終并不影響企業納稅期限內增值稅款的計算，企業并未偷逃任何增值稅，也因此不構成走私普通貨物罪。

即使在進口環節少繳了增值稅，但只要貨物出現轉售，則并不會出現漏繳稅款的情形。

增值稅是流轉稅，在進口貨物發生轉售的情況下，企業如果在海關環節少繳增值稅，則將導致企業轉售進口貨物時可用于抵扣的進項稅額減少，從而相應地在轉售環節多繳增值稅。海關進口環節增值稅專用繳款書僅僅是計算企業應繳納增值稅的進項稅憑證之一，企業應當繳納多少增值稅，并不取決于進項稅的多少，而是取決于進項稅與銷項稅之間的差額。

《中華人民共和國增值稅暫行條例》第四條規定，“除本條例第十一條規定外，納稅人銷售貨物或者提供應稅勞務（以下簡稱銷售貨物或者應稅勞務），應納稅額為當期銷項稅額抵扣當期進項稅額后的余額。應納稅額計算公式：應納稅額=當期銷項稅額——當期進項稅額。當期銷項稅額小于當期進項稅額不足抵扣時，其不足部分可以結轉下期繼續抵扣。”對于進口后轉售的貨物來說，海關進口環節增值稅專用繳款書載明的增值稅金額高低，并不影響最終繳納的增值稅金額，即使在進口環節存在低報也只是延緩了增值稅繳納的時間。

不僅應當考慮絕對的金額，還應當考慮漏繳稅款和應繳稅款之間的比例。

《中華人民共和國刑法》 第二百零一條第一款規定，“納稅人采取欺騙、隱瞞手段進行虛假納稅申報或者不申報，逃避繳納稅款數額較大并且占應納稅額百分之十以上的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處罰金；數額巨大并且占應納稅額百分之三十以上的，處三年以上七年以下有期徒刑，并處罰金。”第四款規定，“有第一款行為，經稅務機關依法下達追繳通知后，補繳應納稅款，繳納滯納金，已受行政處罰的，不予追究刑事責任；但是，五年內因逃避繳納稅款受過刑事處罰或者被稅務機關給予二次以上行政處罰的除外。”

根據上述規定，同樣是偷逃增值稅，在國稅作為征稅機關認定逃稅罪時，只有逃避繳納稅款數額超過應納稅額百分之十以上才會入刑，且及時補稅就可以不予追究刑事責任；而在走私普通貨物罪中，按照刑法的規定，則僅考慮偷逃稅款的絕對金額，而不考慮所占應納稅額的比例。

比如，進出口企業應繳稅額為2000萬元，實繳稅額為1980萬元，偷逃稅款僅占應繳稅額的1%，但仍然達到了單位走私普通貨物罪的起刑點。同樣是增值稅，同樣的逃稅金額，不應僅僅因為征收環節和征收機關的不同而出現如此大的差異。偷逃稅款所占應繳稅款的比例，雖然未出現在刑法的條文中，但辦案機關在實際辦案的過程中應當作為酌定因素予以考慮，否則將導致定罪與量刑的嚴重失衡。

走私普通貨物罪的辯護與稅務抗辯息息相關。要成功地進行走私普通貨物罪的辯護，需要對于海關業務與國內稅務均具有很好的認知與把握。很多情況下，走私普通貨物罪的定罪與量刑，實質上取決于稅法的規定。只有兼顧海關與稅務的業務，才能夠提供全方位的辯護服務，才能夠為當事人爭取最佳的法律效果。